Statut fiscal des fonctionnaires internationaux

Textes de référence juridique

La définition du statut fiscal des fonctionnaires internationaux implique de se référer à plusieurs textes juridiques : le statut de l’organisation concernée, le Règlement du Personnel dans sa version la plus récente, les éventuelles déclarations des pays membres lors de la ratification du statut de l’organisation et du Règlement du Personnel et enfin les avancées jurisprudentielles dans le cadre de la transposition en droit interne d’une norme à valeur internationale.

L’intérêt majeur pour les fonctionnaires internationaux est que ces normes peuvent supprimer le régime de double imposition sur les revenus du travail.

Par ailleurs, pour être applicables, les textes juridiques doivent être validés (ratifiés) par l’État dont le fonctionnaire international est le ressortissant.

Pour plus de clarté dans le propos, on distinguera les différents statuts en vigueur selon la typologie des organisations utilisée à la DFI et, le cas échéant, selon les différentes organisations d’une même famille. De même, notre définition du fonctionnaire international sera assez large : tout agent travaillant pour une organisation internationale, et soumis aux Règlements, Statuts, et Convention sur les Privilèges et Immunités du Personnel de ladite organisation.

Les principes fondamentaux

Ils sont énoncés aux articles 34 et 38 de la Convention de Vienne sur les relations diplomatiques (1961) qui affirme que :

"L’agent diplomatique est exempt de tous impôts et taxes, personnels ou réels, nationaux, régionaux et communaux, à l’exception :

des impôts indirects d’une nature telle qu’ils ont normalement incorporés dans le prix des marchandises ou des services ;
des impôts et taxes sur les biens immeubles privés situés sur le territoire de l’État accréditaire, à moins que l’agent diplomatique ne les possède pour les compte de l’État accréditant ;
des droits de succession perçus par l’État accréditaire ;
des impôts et taxes sur les revenus privés qui ont leur source dans l’État accréditaire et des impôts sur le capital prélevés sur les investissements effectués dans des entreprises commerciales situées dans l’État accréditaire et des impôts sur le capital prélevés sur les investissements effectués dans des entreprises commerciales situées dans l’État accréditaire ;
des impôts et taxes perçus en rémunérations de services particuliers rendus ;
des droits d’enregistrement, de greffe, d’hypothèque et de timbres en ce qui concerne les biens immobiliers"

Et que :

"Les (…) membres du personnel de la mission et les domestiques privés qui sont ressortissants de l’État accréditaire ou qui y ont leur résidence permanente ne bénéficient des privilèges et immunités que dans la mesure où cet État les leur reconnaît. Toutefois, l’État accréditaire doit exercer sa juridiction sur ces personnes de façon à ne pas entraver d’une manière excessive l’accomplissement des fonctions de la mission."

L’article 34 opère une distinction entre le fonctionnaire international-bénéficiaire de revenus issus d’une OI, et sur lesquels il ne peut être imposé, et le fonctionnaire international-contribuable, redevable de plusieurs impôts à différents niveaux (article 34).

Cette distinction, repose en grande partie sur le principe de « non-imposition des revenus et traitements », principe dont la définition et la validité varient selon les organisations internationales.

L’article 38 envisage l’éligibilité à l’imposition nationale de fonctionnaires ressortissant d’un pays qui serait en outre l’État où siège une organisation internationale.

On retrouve d’autres principes dans la définition du statut fiscal du fonctionnaire international :

les privilèges et immunités sont accordés au fonctionnaire « dans l’intérêt de l’organisation, et non pour son intérêt personnel », selon la formule consacrée ;
dans la majorité des statuts est prévue une comptabilisation de ces revenus pour le calcul de l’impôt payable sur les revenus provenant d’autres sources (ce qui revient à intégrer le traitement du fonctionnaire dans le calcul d’un revenu global imposable, mais non à l’imposer spécifiquement).

Le statut fiscal du fonctionnaire international

dans le système des Nations unies :

Par système des Nations unies, on entend, outre le secrétariat général, tout programme, fonds, ou commission rattachés directement à l’ONU. Ne figurent pas dans cette catégorie les institutions spécialisées.

Le principe de base

la Convention sur les privilèges et immunités des Nations unies (1946) affirme au paragraphe b) de la section 18 de l’ article V : « Les fonctionnaires de l’Organisation des Nations unies seront exonérés de tout impôt sur les traitements et émoluments versés par l’Organisation des Nations unies » Si des États membres imposent leurs ressortissants fonctionnaires sur le revenu, l’ONU rembourse le montant de l’impôt payé. En outre, les fonctionnaires éligibles à la Convention figurent sur une liste annuelle transmise par le Secrétaire général à l’Assemblée générale et aux États membres (section 17).

toutefois, si les fonctionnaires sont exonérés d’impôt national sur le revenu, ils sont redevables d’une contribution obligatoire perçue par l’ONU (cf. Résolution de l’ Assemblée générale de l’ONU du 18 Novembre 1948) au titre du principe d’égalité inhérent à l’Organisation.

À ce principe, et par souci d’égalité entre les États membres, a été institué, par la résolution 973(X) de l’Assemblée générale des Nations unies du 15/12/1955 un fonds de péréquation reposant sur le système suivant : dans un premier temps, toutes les recettes provenant de l’impôt interne sont créditées au fonds où ces sommes sont portées au crédit des comptes ouverts au nom de chaque État membre (après calcul au prorata) ; dans un deuxième temps, ces sommes sont déduites de la contribution des États au budget ordinaire.

Les modes d’application

Ce principe s’applique directement pour les organisations suivantes : le Secrétariat général, ONUNY, ONUV, ONUG, ONUN, CCVINU, CCNUCC, CEA, CEE/NU, CEPALC, CESAO, CESAP, INSTRAW, PNUD, PNUE, PNUEH, TPIR, CIJ (Statut de l’ Organisation, article 29), TPIY, UNU (Statut de l’Organisation, articles II VIII-7), TIDM, HCR (Statut du Commissariat, article 15-c).

dans les institutions spécialisées et dans le groupe Banque mondiale. Par "Institution Spécialisée", on entend les organisations suivantes : AIEA, FIDA, Fonds Mondial, OAA, OACI, OIM, OIT, OMI, OMM, OMPI, OMS, OMT, ONUDI, UIT, UNESCO, UPU. Par "groupe Banque mondiale", on entend la BIRD, la SFI et le FMI.

Le principe de base

L’article 6, section 19, paragraphe b) de la Convention sur les Privilèges et Immunités des Institutions Spécialisées, approuvée par l’AGNU le 21 novembre 1947, affirme que « les fonctionnaires des institutions spécialisées jouiront en ce qui concerne les traitement et émoluments qui leur sont versés par les institutions spécialisées, des mêmes exonérations d’impôt que celles dont jouissent les fonctionnaires des Nations unies, et dans les mêmes conditions. »

Cette Convention a été ratifiée par le Parlement français le 28 janvier 2000. Cette adhésion est assortie d’une déclaration interprétative et de réserves.

Cliquer ici pour consulter le texte de la Convention et les réserves.

Le Bulletin officiel des impôts 5 B-16-05 N° 95 du 2 JUIN 2005 présente les modalités d’application de cette Convention et précise les conséquences sur le régime fiscal applicable.

La Convention est applicable à toutes les organisations citées ci-dessus, à l’exception de l’ AIEA et de l’OACI.

Dans le cas spécifique de l’AIEA, le statut fiscal de l’agent est défini par les règlements internes à l’organisation, en particulier :

l’article XV-B du Statut de l’AIEA, qui précise que « […] le Directeur Général et le personnel de l’Agence jouissent des privilèges et immunités qui leur sont nécessaires pour exercer en toute indépendance leurs fonctions dans le cadre de l’Agence. »

l’article VI, section 18, paragraphe b) de l’Accord sur les privilèges et immunités de l’AIEA, qui reprend l’article de la Convention sur les Privilèges et Immunités des Institutions Spécialisées de 1947, en en limitant la portée « aux fonctionnaires de l’Agence ». On est donc sur un alignement sur les principes actuellement appliqués dans le système onusien, à l’exception de l’imposition interne au sein de l’ONU.

dans les institutions européennes :

Le principe de base

Les articles 12 et 13 du Protocole sur les Privilèges et Immunités de l’Union européenne (publication au JOUE de 15/04/2004) affirment que :

« les fonctionnaires et autres agents de l’Union sont soumis, au profit de celle-ci, à un impôt communautaire sur les traitements, salaires et émoluments versés par elle. De plus, les fonctionnaires et autres agents de l’Union sont exempts d’impôts nationaux sur les traitements, salaires et émoluments versés par l’Union » et que :

« pour l’application des impôts sur les revenus et sur la fortune, des droits de succession ainsi que des conventions tendant à éviter les doubles impositions conclues entre les États-Membres de l’Union, les fonctionnaires et autres agents de l’Union qui, en raison de la mission exercée, établissent leur résidence sur le territoire d’un État-Membre autre que de l’État du domicile fiscal qu’ils possèdent au moment de leur entrée en service dans l’Union sont considérés, tant dans L’État de leur résidence que dans l’État de domicile fiscal, comme ayant conservé leur domicile dans ce dernier État [l’État du domicile fiscal] si celui-ci est membre de l’Union. »

Les modes d’application

Le système appliqué dans l’UE semble être similaire à celui du système onusien : un impôt interne (communautaire) sur les traitements et une exonération d’impôts nationaux sur le revenu.

La différence concerne le statut du fonctionnaire en tant que contribuable ressortissant d’un État membre : les fonctionnaires communautaires, même s’ils résident dans un État différent de celui dans lequel se trouve leur domicile fiscal, sont considérés comme éligibles aux impôts dudit État.

La Convention s’applique directement pour les fonctionnaires des institutions communautaires (CE, PE, SGCUE, CJCE, et CDC) et pour les fonctionnaires de la BCE et de la BEI.

Elle s’étend indirectement à toutes les agences européennes, ces dernières renvoyant dans les règlements du Conseil les créant (et qui ont la même valeur qu’un Statut) à la Convention : AEE (Statut du Personnel, Article 16), AEEM (Statut de l’ AEEM, Article 74), AER (Statut de l’ AER, Article 10), AESM (Statut de l’ ASEM, Article 7), AESA (Statut de l’ AESA, Article 21), AESST (Statut de l’ AESST, Article 19), AFE (Statut de l’ AFE, Article 23), CDT (Statut du CDT, Article16), CEPCM (Statut de CEPCM, Article 26-2), EFSA (Statut de l’EFSA, Article 48), FEACVT (Statut de la FEACVT, Article 20), FEF (Statut de la FEF, Article 13), OCVV (Statut de l’OCVV, article 32), OEDT (Statut de l’OEDT, Article 14), OEPRX (Statut de l’OEPRX, Article 14).

Enfin, EUROPOL (Convention d’EUROPOL , Article 41-1 et 41-3) et l’IUE (Protocole sur les Privilèges et Immunités de l’UE, Article 12) ne sont pas soumis à la Convention de l’UE et disposent d’un statut propre.

dans les institutions coordonnées :

On ne peut pas parler ici de principe de base régissant l’ensemble de ces organisations. Nous nous intéresserons donc aux principales organisations coordonnées :

l’article XVIII de l’ Annexe 1 du Statut de l’Agence Spatiale Européenne (ASE/ESA) affirme que « […] le Directeur Général et les membres du Personnel de l’Agence seront soumis à un impôt, au bénéfice de l’Agence ,sur les traitements et émolument payés par l’Agence. Les traitements et émoluments précités seront exonérés d’impôt national sur le revenu. »

les articles 16 et 18, Titre VI de la convention sur les Privilèges et Immunités du Conseil de l’Europe affirment que « le Secrétaire Général, le Secrétaire Général Adjoint (…)et les agents du Conseil de l’Europe sont exonérés de tout impôt sur les traitements et émoluments versés par le Conseil de l’Europe. »

l’article 14 du Protocole additionnel n°1 à la Convention de l’OCDE rappelle que « les fonctionnaires de l’Organisation jouissent, en ce qui concerne les traitements et émoluments versés par l’Organisation des mêmes exonérations d’impôts dont celles dont bénéficient les fonctionnaires des principales organisations internationales et dans les mêmes conditions. »

l’Article XIX, Titre VI, de la Convention d’Ottawa régissant le fonctionnement de l’OTAN (1951) affirme que « les fonctionnaires de l’Organisation seront exempts d’impôts sur les appointements et émoluments qui leur seront payés par l’Organisation (…). Toutefois, un État membre pourra conclure avec le Conseil des arrangement permettant audit État membre de recruter et d’affecter à l’organisation ses propres ressortissants. [L’État] paiera dans ce cas les salaires et émoluments desdites personnes sur ses propres fonds selon un barème déterminé par lui. Ces salaires et émoluments pourront faire l’objet d’une imposition de la part de l’État membre en question, mais ne pourront être imposés par un autre État membre. »

On ne peut donc établir un profil-type du statut fiscal applicable aux fonctionnaires de ces catégories. Notons la spécificité du statut de l’OTAN, qui peut, dans le cadre d’un accord bilatéral, transférer la charge salariale (et donc fiscale) de l’organisation vers un État membre.

dans les autres organisations :

Au sein de ces organisations, on ne peut parler de principe de base. Chaque organisation décide de manière discrétionnaire de l’application et/ou de l’interprétation de l’article 34 de la Convention de Vienne. Pour les organisations dont le statut nous a été accessible, on peut opérer le recensement suivant :

Banque africaine de Développement (Statut de la Banque, articles 56) : non-imposition des revenus et traitements, sauf accord entre la Banque et un des États-Membres prévoyant un impôt national

Bureau du Haut-Représentant en Bosnie-Herzégovine (Article 3 de l’ annexe 10 de l’Accord établissant le BHR) : application de la Convention de Vienne sur les relations diplomatiques au personnel du BHR et à leurs familles.

Banque interaméricaine de Développement (Section 9 du Statut de la Banque) : exonération des revenus et traitements versés par l’organisation.

Cour Pénale Internationale (Articles 15 et 16 de la Convention sur les Privilèges et Immunités de la Cour) :

-* pour les juges, les procureurs, les procureurs adjoints et le Greffier : exonération d’impôt sur le traitement, maintien du lieu de résidence préalable à l’entrée en fonction comme seul domicile fiscal pouvant permettre un assujettissement à l’impôt national ; imposition des rentes et pensions des anciens agents

-* pour le personnel du Bureau du Procureur et de la Greffe : exonération d’impôt sur le traitement ; imposition des rentes et pensions des anciens agents

CERN (Article 1.04, Section 1, Chapitre IV du Statut de l’Organisation européenne pour la Recherche Nucléaire) :
« Les membres du personnel sont tenus d’observer les législations fiscales nationales qui leur sont applicables. Le Règlement du Personnel fixe les conditions de remboursement des impôts directs obligatoires perçus sur les rémunérations versés par l’Organisation »

OEB (Articles 14, 15 et 16 du protocole sur les Privilèges et Immunités de l’Office Européen des Brevets) : impôt interne de l’organisation sur les traitements et salaires ; exonération d’impôt national sur les traitements ; déduction possible des revenus

OMC (Articles VIII-3 et VIII-4 de l’Accord de Marrakech instituant l’ OMC) : « Les fonctionnaires de l’OMC se verront accorder par chacun des membres les privilèges et immunités qui leur seront nécessaire. [Ces privilèges] seront analogues aux privilèges et immunités qui figurent dans la Convention sur les privilèges et immunités des institutions spécialisées »

L’application française des Conventions sur les Privilèges et Immunités des Organisations Internationales

La transposition en droit interne

« Les règles de droit interne peuvent être infirmées par l’application de conventions internationales. A cet égard, l’article 55 de la Constitution du 4 octobre 1958 reconnaît formellement que les traités ou accords internationaux régulièrement ratifiés et approuvé ont en France, dès leur publication, une autorité supérieure à celle des lois internes. »

Ainsi, pour être applicables aux ressortissants français, les conventions sur les Privilèges et Immunités doivent être ratifiées par la France. Ces normes peuvent être de plusieurs types :

traités bilatéraux, signés entre l’État membre et l’organisation (dans le cas où l’État membre est l’État de siège, on parle alors d’accord de siège)
traités multilatéraux dont la France est dépositaire
traités multilatéraux que la France a signés et ratifiés

Protocoles et traités ratifiés par la France

Pour consulter ces textes, vous pouvez accéder à la base de données documentaires réalisée par la Direction des Archives du ministère de l’ Europe et des Affaires étrangères.

Protocoles et traités ratifiés par la France
Titre du traité/Protocole	Date d’adoption	Date de signature par la France	Date de ratification/validité par/pour la France
Organisation des Nations Unies	13/02/1946	13/02/1946	18/08/1946
Privilèges et Facilités de l’OACI	28/02/1947	28/02/1947	14/03/1947
Privilèges et Immunités du Conseil de l’ Europe	02/09/1949	02/09/1949	10/03/1978
Protocole additionnel, Conseil de l’Europe	06/11/1952	06/11/1952	10/03/1978
Privilèges et Immunités du CPS	20/02/1953	20/02/1953	03/02/1958
Accord de Siège de l’UNESCO	02/07/1954	02/07/1954	23/11/1955
Privilèges et Immunités, CJCE	17/04/1957	17/04/1957	08/03/1957
Accord de siège du BIE	11/01/1965	11/01/1965	16/07/1966
Accord de siège avec l’OIVV	20/01/1965	20/01/1965	16/07/1966
Accord de Siège avec l’ I.I.F.	05/07/1966	05/07/1966	03/03/1967
Accord de siège du BIPM	25/04/1969	25/04/1969	24/07/1970
Privilèges et Immunités à EUMETSAT	01/12/1986	01/12/1986	19/06/1986
Sixième protocole additionnel, Conseil de l’Europe	05/03/1996	31/03/1998	18/12/1998
CEPMMT	11/10/1973	11/10/1973
Accord de Siège avec le LEBM	03/03/1976	03/03/1976	03/03/1976
Accord de Siège avec l’OIE	21/02/1977	21/02/1977	28/07/1978
Accord de Siège avec Interpol	03/11/1982	03/11/1982
Privilèges et Immunités de l’OIC	03/07/1987	03/07/1987	10/03/1990
Privilèges et Immunités du Secrétariat de l’Union Latine	13/01/1988	13/01/1988	14/02/1984
Accord de Marrakech (OMC)	15/04/1994	15/04/1994	01/01/1995
Privilèges et immunités d’Europol	19/06/1997	16/06/1997	01/07/1999
Accord sur le siège de l’ACCT	11/04/2000	11/04/2000	25/11/2002
Privilèges et Immunités de la Cour Pénale Internationale	09/09/2002	10/09/2002	22/07/2004

[1] La question de l’imposition des cotisations à un régime de pension ne figure pas dans ce document

[2] Dix-sept annexes figurant à la fin de la Convention consignent l’approbation finale des institutions spécialisées concernées et les dispositions particulières pour certaines catégories de fonctionnaires (experts). Par ailleurs, toute organisation reconnue comme institution spécialisée est « reliée à l’ONU conformément aux articles 57 et 63 de la Charte. »

Rubrique "International" de la DGFIP

Le ministère de l’action et des comptes publics a créé sur le site Internet impots.gouv.fr de la direction générale des finances publiques une rubrique "International".

Accéder à la rubrique "international/particulier" sur le site de la DGFIP.